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terça-feira, 30 de abril de 2019

A responsabilidade do administrador e suas implicações na esfera tributária


Consultor Jurídico - 03.04.2019 

A crise fiscal e ineficiência estatal acabaram por colocar o administrador de sociedade comercial no Brasil numa encruzilhada. Não importa se este cumpre com os seus deveres fiduciários, acabará ele provavelmente em algum momento se deparando em situações que, além de noites maldormidas, acarretarão a constrição dos seus bens particulares e uma saga incessante para que a Receita Federal respeite a personalidade jurídica e deixe-o de perseguir individualmente.

Isto porque tem sido cada vez mais comuns situações em que não há qualquer abuso da personalidade jurídica, caracterizado por desvio de finalidade ou confusão patrimonial, ou ainda na esteira da jurisprudência dominante, a participação direta e conjunta dos administradores como responsáveis na realização do fato gerador, mas mesmo assim insiste a Receita em buscar meios de incluir no polo passivo o administrador.

Ora, as responsabilidades dos administradores de uma sociedade por ações, em regra, originam-se dos deveres e das atribuições a que eles estão sujeitos, que, em resumo, contemplam diferentes condutas: (i) dever de diligência (artigo 153 LSA[1]); (ii) dever de lealdade (artigo 155 LSA); (iii) dever de informar (artigo 157 LSA); e (iv) respeito aos interesses e finalidades da sociedade (artigo 154 LSA).

O “administrador não é pessoalmente responsável pelas obrigações que contrai em nome da sociedade e em virtude de ato regular de gestão (…)” (artigo 158 LSA), observadas as exceções de infração a lei ou ao estatuto social.

Já o CTN[2] estabeleceu a possibilidade de responsabilização dos administradores, determinando que eles são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos (artigo 135, inciso III, CTN). Além disso, o artigo 124, inciso II, determina que são solidariamente responsáveis as pessoas expressamente designadas por lei.

Assim, compreende-se que a regra geral no Direito Tributário é de que os administradores de uma sociedade por ações não respondem pessoalmente pelos tributos devidos por aquela, salvo se tais obrigações tributárias forem decorrentes de atos dolosamente praticados com excesso de poder ou infração de lei vigente ou ao estatuto social.

O inciso III do artigo 135 do CTN trata da responsabilidade dos administradores das pessoas jurídicas. No passado havia dúvida acerca da natureza da obrigação e consequentemente se a disposição contida no artigo 135, inciso III, da LSA, ensejaria responsabilidade objetiva e o dever legal do administrador de realizar o pagamento dos tributos devidos pela sociedade, sendo certo que, no caso de não pagamento de tais tributos, seria caracterizada ilicitude por parte do administrador. Neste cenário, ele responderia perante as autoridades fiscais, independentemente de ter praticado qualquer ato ilícito, pelo inadimplemento da obrigação tributária da sociedade.

No entanto, este entendimento restou superado, ficando evidente que a mera inadimplência da obrigação tributária não seria suficiente para configurar a responsabilidade do administrador. Em linha com a jurisprudência que prevaleceu nos últimos anos no Superior Tribunal de Justiça, terminou esse tribunal baixando a Súmula 430, que assim dispõe: “O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente”. Exceção à regra ocorreria quando o administrador, através de procedimentos ilícitos, visa a encobrir a própria obrigação tributária (v.g., falta de escrituração regular) ou a diminuir as garantias do crédito tributário (v.g., dissolução irregular da sociedade).

Ao longo dos anos, a Receita utilizava-se da oportunidade da emissão da Certidão de Dívida Ativa, título executivo judicial detentor de liquidez e certeza do crédito tributário, para incluir os administradores juntamente com a sociedade, de forma que a execução fiscal fosse proposta também contra estes, se necessário, ou ainda fosse redirecionada caso a sociedade não pudesse responder diretamente, tendo em vista a constatação de dissolução irregular no curso da execução.

Este cenário acabou sofrendo alterações, com o advento da Súmula 392, também do STJ, que restringiu a substituição da CDA para modificação do sujeito passivo[3], sob o argumento de que o título judicial deve refletir o lançamento tributário e o direito à ampla defesa administrativa.

Diante disto, passou a Receita a se socorrer de novo expediente mediante a inclusão dos administradores diretamente nas autuações fiscais. Ou seja, por meio desta nova prática, passaram os administradores a serem indicados juntamente com a sociedade em autos de infração e notificações de lançamento que visem o pagamento de determinado crédito tributário.

Igualmente relevante na discussão sobre a responsabilidade dos administradores em matéria tributária vem a ser o disposto no artigo 124, inciso I, do CTN.

Isto porque, sob o argumento de que o administrador possui interesse comum com a pessoa jurídica, a Receita tem-se utilizado deste dispositivo para de forma exagerada indicar como responsáveis solidários diversas pessoas físicas e jurídicas ligadas ao contribuinte autuado e, dentre eles, o administrador da pessoa jurídica. Trata-se de prática equivocada e tendenciosa, já que a Receita não poderia utilizar o referido artigo para a responsabilidade dos administradores, vez que já há dispositivo legal (artigo 135, III, do CTN) para isso e interesse comum (termo impreciso e abstrato) não pode ser confundido com interesse econômico.

O primeiro envolve a participação de “maneira ativa, individual e unida” com a fiscalizada, “assumindo reciprocamente direitos e obrigações que circunscreveram os fatos jurídicos que dão essência à obrigação tributária”[4], enquanto o segundo meramente interesse “finalístico e consequencial, que os titulares naturalmente têm na exploração dos negócios mercantis pela pessoa jurídica”[5].

Para correta caracterização da solidariedade pelo administrador, seja pela aplicação do artigo 135, III, do CTN, seja pela aplicação do artigo 124, I, do CTN, recai o ônus da prova sobre a fiscalização, cuja função é demonstrar de forma efetiva a participação do sujeito passivo solidário no fato gerador, inclusive, conforme já entendeu o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf)[6].

Como consequência e desdobramento da inclusão dos administradores no polo passivo dos autos de infração, a Receita tem realizado o arrolamento de bens dos referidos responsáveis solidários, com base nos artigos 64 e 64-A Lei 9.532/1997 e da Instrução Normativa da RFB 1.565/2015, quando a soma dos créditos tributários administrados pela RFB, de responsabilidade do sujeito passivo, exceder, simultaneamente, a: (i) 30% (trinta por cento) do seu patrimônio conhecido; e (ii) R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais)[7].

Muito embora o arrolamento não seja um gravame igual à penhora, tendo em vista que o sujeito passivo pode alienar o bem arrolado desde que comunique a Receita[8], tal ato gera um enorme “transtorno” para o responsável solidário (no presente caso um administrador que tenha sido incluído no polo passivo).

Isto porque, caso não haja a comunicação da alienação, oneração ou transferência dos bens, ou se não forem cumpridas as formalidades exigidas na legislação acima citada, restará autorizado o requerimento de medida cautelar fiscal contra o sujeito passivo[9]. Além disso, o arrolamento de bens pode dificultar/prejudicar questões comerciais e pessoais dos responsáveis, vez que no momento de alienar algum bem ou de fazer prova de seu patrimônio, a outra parte de um eventual negócio pode deixar de realizá-lo por conta da indicação do arrolamento de bens.

Em suma, vê-se que o exercício das funções de administrador de sociedade comercial no Brasil é repleto de desafios, sobretudo diante das medidas exageradas que a Receita insiste em adotar. Espera-se que tanto na esfera administrativa como na judicial tais excessos sejam neutralizados.

[1] Lei das Sociedades Anônimas.
[2] Código Tributário Nacional.
[3] Súmula 392 – A Fazenda Pública pode substituir a certidão de dívida ativa (CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da execução.
[4] CSRF – AC 9101-003.889, j. de 7/11/2018.
[5] CARF – AC 1402-002-958, j. de 13/3/2018.
[6] CARF – AC 1402-002.958, j. de 13/3/2018.
[7] Art. 2º.
[8] Artigo 64, parágrafo 3º da Lei 9.532/97.
[9] Artigo 64, parágrafo 4º da Lei 9.532/97.

Por Carlos Frederico L. Bingemer e Josef Azulay Neto

Carlos Frederico L. Bingemer é sócio do Barbosa Müssnich e Aragão Advogados.

Josef Azulay Neto é associado do Barbosa Müssnich e Aragão Advogados.

Minhas publicações em revistas, livros e sites:

33- Suspensão da Exigibilidade do Crédito Tributário como Hipótese de Suspensão do Prazo de Prescrição. in Estudos de Direito Tributário: homenagem a José Eduardo Soares de Melo. Organização de Eduardo Soares de Melo. São Paulo: Malheiros, 2020. p. 697-706 - ISBN 978-85-392-0459-5.

32 - Autocomposição na Administração Pública em Matéria Tributária. Revista de Doutrina Jurídica - RDJ (online), v. 111, p. 186-363, 2020 - ISS 2675-9640 - link: https://revistajuridica.tjdft.jus.br/index.php/rdj/article/view/578

31- Breves Comentários do Posicionamento do Superior Tribunal de Justiça sobre Prescrição Intercorrente em Matéria Tributária. in O Supremo Tribunal de Justiça e a aplicação do direito: estudos em homenagem aos 30 anos do Tribunal da Cidadania. Coordenação Carlos Alberto de Moraes Ramos Filho e Daniel Octávio Silva Marinho. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2020. p.581-591 - INSB 978-65-5510-146-1

30- La Posibilidad de Soluciones Alternativas De Controversias en el Derecho Tributario. in Revista Estudios Privados ZavaRod Institute. Ano VII – nª 07/2020 – Segunda Época – pág. 112-120; Versión Digital www.zavarod.com.

29- La Responsabilidad Tributaria del Administrador de Fondos de Inversión. in Revista Estudios Privados ZavaRod Institute. Ano VII – nª 07/2020 – Segunda Época – pág. 209-221; Versión Digital www.zavarod.com.

28- El Problema que Provoca la Modulación de los Efectos de las Decisiones Emitidas en el Control de Constitucionalidad en Materia Tributaria. in Revista Estudios Privados ZavaRod Institute. Ano VII – nª 07/2020 – Segunda Época – pág. 300-313; Versión Digital www.zavarod.com.

27. A execução contra a Fazenda Pública fundada em título executivo extrajudicial de acordo com o art. 910 do Código de Processo Civil (co-autoria com Ana Paula Martinez). in Processo de Execução e Cumprimento de Sentença: temas atuais e controvertidos. Coordenação Araken de Assis e Gilberto Gomes Bruschi. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2020. p. 919-924 - ISBN 978-65-5065-285-2.

26. Modulação dos Efeitos da Decisão: Razões de (in)Segurança Jurídica. in Texto e Contexto no Direito Tributário. Coordenação Paulo de Barros Carvalho; Organização Priscila de Souza. 1ª ed. São Paulo: Noeses: IBET, 2020. p. 1113-1123 - ISBN 978-65-992879-3-0

25. O grave Problema da Técnica de Modulação dos Efeitos das Decisões Proferidas em Controle de Constitucionalidade em Matéria Tributária. in Novos Rumos do Processo Tributário: Judicial, Administrativo e Métodos Alternativos de Cobrança do Crédito Tributário, vol.1; coordenação de Renata Elaine Silva Ricetti Marques e Isabela Bonfá de Jesus. São Paulo: Editora Noeses,2020, p. 767-783.

24. Constructivismo Lógico Semântico. in Constructivismo lógico-semântico: homenagem aos 35 anos do grupo de estudos de Paulo de Barros Carvalho. Coordenação de Paulo de Barros Carvalho; organização Jacqueline Mayer da Costa Ude Braz. 1ª ed. São Paulo: Noeses, 2020. p. 233-251 - ISBN 978-85-8310-143-7

23. Responsabilidade Tributária do Administrador de Fundos de Investimento. in Constructivismo lógico-semântico e os diálogos entre a teoria e prática. Coordenação Paulo de Barros Carvalho; organização: Priscila de Souza. 1ª ed. São Paulo: Noeses, 2019. p.1095-1110 - ISBN 978-85-8310-142-0

22. A possibilidade de soluções alternativas de controvérsias no Direito Tributário in Revista da Faculdade de Direito da Universidade São Judas Tadeu. Ano 6 - nº 07 - 1º semestre de 2019 - ISBN 2358-6990 - - https://www.usjt.br/revistadireito/numero-7.html

21. Prazo de Decadência das Contribuições Previdenciárias Executadas de Ofício Na Justiça do Trabalho. in 30 anos da Constituição Federal e o Sistema Tributário Brasileiro. Organização Priscila de Souza; Coordenação Paulo de Barros Carvalho. 1ª ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 987 - 1009.

20. Nova interpretação do STJ sobre prescrição intercorrente em matéria tributária in conjur.com.br (28.11.2018)

19. Uma Nova Visão Para um Velho Assunto: Decadência e Prescrição no Direito Tributário, in Normas Gerais de Direito Tributário: Estudos em Homenagem aos 50 anos do Código Tributário Nacional. Coord. Carlos Alberto de Moraes Ramos Filho. Curitiba: Editora CRV, 2016. p. 537-549.

18. A Lei Complementar e a Função de Solucionar Conflito de Competência em Matéria Tributária. in 50 Anos do Código Tributário Nacional. Org. Priscila de Souza; Coord. Paulo de Barros Carvalho. 1 ed. São Paulo: Noeses: IBET, 2016. p.1087-1098.

17. Prescrição, Decadência e base de cálculo das contribuições executadas de ofício na Justiça do Trabalho. In: Instituto Brasileiro de Estudos Tributários, et. al.(Org.). PRODIREITO: Direito Tributário: Programa de Atualização em Direito: Ciclo 2. Porto Alegre: Artmed Panamericana; 2016. p. 47-81. (Sistema de Educação Continuada a Distância, v. 2).

16. A Cobrança do Crédito Tributário e os Conflitos que podem ser Solucionados no âmbito do Processo Administrativo Tributário. Revista Sodebras - Soluções para o desenvolvimento do País. Volume 11 – n. 132 – Dezembro/2016. p. 25-29.

15. Decadência e Prescrição no Direito Tributário. Revista de Direito Tributário Contemporâneo. vol.02. ano 1.p.197-209. São Paulo: ed. RT, set-out.2016.

14. O Direito à Repetição do Indébito do ICMS: Aplicação do Art. 166 do CTN. In: Betina Treiger Grupenmacher; Demes Brito; Fernanda Drummond Parisi. (Org.). Temas Atuais do ICMS. 1ed.São Paulo: IOB Informações Objetivas Publicações Jurídicas Ltda, 2015, v. 01, p. 01-494.

13.Uma nova visão sobre Decadência e Prescrição no Direito Tributário. In: Fernanda Drummond Parisi; Heleno Taveira Torres; José Eduardo Soares de Melo. (Org.). Estudos de Direito Tributário em Homenagem ao Professor Roque Antônio Carrazza. 1ed.São Paulo: Malheiros Editores, 2014, v. 1, p. 612-626.

12.O início da Fiscalização como Demarcação do Prazo de Decadência do Crédito Tributário. In: Paulo de Barros Carvalho; Priscila de Souza. (Org.). O Direito Tributário: Entre a Forma e o Conteúdo. 1 ed.São Paulo: Editora Noeses, 2014, v. 1, p. 1-1158.

11. O Supremo Tribunal Federal: Órgão Jurídico (não político). Revista da Faculdade de Direito da Universidade São Judas Tadeu, http://www.usjt.br/revistadire, p. 01 - 249, 01 mar. 2014.

10.Constituição Definitiva do Crédito Tributário. In: Paulo de Barros Carvalho. (Org.). X Congresso Nacional de Estudos Tributários: Sistema Tributário Brasileiro e as Relações Internacionais. 1ed.São Paulo: Editora Noeses, 2013, v. 1, p. 1-1160.

9.Impossibilidade de incidência nas importações de serviço. In: Alberto Macedo e Natalia De Nardi Dacomo. (Org.). ISS Pelos Conselheiros Julgadores. 1ed.SÃO PAULO: Quartier Latin, 2012, v. 1, p. 429-438.

8. Penhora on line em Matéria Tributária, aplicação do art. 185-A do Código Tributário Nacional - CTN. Enfoque Jurídico - Ano I - Edição 2 - Abril/2011, São Paulo, p. 8 - 8, 01 abr. 2011.

7.Norma Jurídica: paralelo entre a teoria normativista- positivista clássica e a teoria comunicacional. In: Gregorio Robles; Paulo de Barros Carvalho. (Org.). Teoria Comunicacional do Direito: Diálogo entre Brasil e Espanha. 1ed.São Paulo: Noeses, 2011, v. 1, p. 3-649.

6. Lacunas no Sistema Jurídico e as Normas de Direito Tributário. Revista de Direito Tributário 109/110. Malheiros Editores, 2010.

5. Meio Eletrônico Utilizado para garantir a efetividade na cobrança do crédito tributário: penhora on line. Direito Tributário Eletrônico, Editora Saraiva, 2010.

4. La modulación de efectos de la decisión en el control de constitucionalidad brasileña. Revista Opciones Legales -Fiscales, Edição Especial, Junio 2010, México. E edição normal de venda, México, junio 2010.

3. Tradução e Direito:Contribuição de Vilém Flusser e o dialogismo na Teoria da Linguagem. Vilém Flusser e Juristas. Editora Noeses, 2009.

2. Modulação dos efeitos da decisão em matéria tributária: possibilidade ou não de “restringir os efeitos daquela declaração”. Revista Dialética de Direto Tributário (RDDT). v.170, p.52-63, 2009.

1. Concessão de Medida Cautelar em Controle de Constitucionalidade Concentrado e seus Efeitos em Matéria Tributária. Revista da Escola Paulista de Direito. Editora Conceito, 2009. v.7, p.05 - 449.

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