Juiz suspende multa isolada de 50% em compensação não homologada

Revista Consultor Jurídico - 16.02.2020

É inaplicável a multa de 50% em compensação tributária não homologada quando constatada a boa-fé do contribuinte. Assim entendeu o juiz federal Marcelo Rebello Pinheiro, da 16ª Vara do Distrito Federal, ao suspender a aplicação da multa.

No caso, uma empresa de telecomunicações ajuizou ação contra a União em que pede a suspensão da exigibilidade do crédito tributário em aplicação da multa isolada de 50%. Prevista no artigo 74, da Lei 9.430/96, a multa é aplicada ao contribuinte que teve seu pedido de compensação tributária não homologado.

Atuou como representante da empresa o Pedro Raposo Jaguaribe. Ele sustentou que, a priori, os pedidos foram homologados parcialmente, gerando a cobrança do saldo remanescente não homologado, em conjunto com multa de 20% e juros. No entanto, no recebimento das notificações, foi cobrado multa isolada de 50% sobre o débito não homologado nas compensações.

Ao analisar o caso, o juiz considerou que o caráter confiscatório da “multa isolada” teve repercussão geral reconhecida no Supremo Tribunal Federal. O RE 640.452, de relatoria do pelo ministro Luís Roberto Barroso, não tem previsão para ser pautado em Plenário.

O magistrado apontou que já houve manifestação da Procuradoria-Geral da República,pugnando pela fixação da tese de que a multa prevista “seria inconstitucional quando aplicada pela mera não homologação à compensação tributária, ressalvada sua incidência aos casos de comprovada má-fé do contribuinte”.

A disposição do artigo 74 da Lei 9.430/96, se aplicada ao contribuinte de boa-fé, disse o juiz, ofende ao “direito fundamental de petição previsto no art. 5°, XXXIV, “a” da CF/88, na medida em que admitiria a imposição da penalidade em virtude do mero indeferimento do pedido de compensação”.

Clique aqui para ler a decisão.
1039761-74.2019.4.01.3400

Por Fernanda Valente

Fernanda Valente é correspondente da revista Consultor Jurídico em Brasília.

STJ fixa início de correção monetária para ressarcimento pela Fazenda

Valor Econômico - 13.02.2020

Por Beatriz Olivon

A 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu que a correção monetária para o ressarcimento de valores pagos a mais pelos contribuintes deve incidir somente depois de esgotado o prazo de 360 dias que a administração pública tem para analisar tais pedidos. O tema foi julgado em recurso repetitivo, portanto, servirá de orientação para as instâncias inferiores da Justiça.
Os ministros se dividiram sobre o mérito e também sobre a existência ou não de jurisprudência consolidada sobre o assunto. Por fim, prevaleceu, por um voto, o entendimento mais favorável à Fazenda Nacional.

Esse prazo de 360 dias é estipulado pela Lei nº 11.457, de 2007. Os contribuintes pediam a correção monetária dos valores já a partir da data do protocolo do requerimento administrativo.

O julgamento é relevante porque há só na Corte, segundo o STJ, pelo menos 345 processos em tramitação sobre o assunto. A 1ª Seção analisou o tema por meio de três deles (Resp nº 1.767.945, 1.768.060 e 1.768.415).

O julgamento foi retomado hoje com o voto vista da ministra Regina Helena Costa. A ministra divergiu do relator, ministro Sérgio Kukina, que já havia proferido voto pela contabilização da correção só após o prazo de 360 dias.

Para a ministra, a ausência de decisão administrativa no prazo de 360 dias configura resistência ilegítima do Fisco e permite que a atualização monetária retroaja à data do protocolo do particular. Ainda segundo ela, não é possível que juros moratórios comecem em prazo diferente da correção monetária.

Para Regina, esse entendimento estimularia o Fisco a cumprir o prazo de 360 dias, para não ter sua inércia apenada com a retroação de juros e correção monetária à data do protocolo administrativo.

A ministra afirmou que a jurisprudência do STJ sobre o assunto oscilou. Já o relator, ministro Sérgio Kukina, disse que o STJ já definiu o assunto em 2018. Na ocasião, decidiu que o prazo para a incidência da correção monetária deveria ser iniciado a partir dos 360 dias.

O ministro Gurgel de Faria afirmou que o processo não traz um debate novo e seguiu o relator. O mesmo fizeram os ministros Herman Benjamin, Og Fernandes e Benedito Gonçalves.

Por um voto foi fixada a seguinte tese: “O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito a regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para análise do pedido administrativo pelo Fisco”.

Além da ministra Regina, ficaram vencidos os ministros Napoleão Nunes Maia Filho, Mauro Campbell Marques e Assusete Magalhães. Os ministros votaram da mesma forma no julgamento realizado em 2018.

A questão da correção monetária é específica para os casos em que há pedido de ressarcimento em dinheiro -
cumulado ou não com o pedido de compensação de tributos vencidos ou com vencimento no curso do
procedimento.

Imunidade tributária alcança produtos exportados por via indireta, decide STF

Revista Consultor Jurídico - 12.02.2020

Por Fernanda Valente

A imunidade tributária deve alcançar produtos exportados via empresas intermediárias, as chamadas trading companies. Assim entendeu o Plenário do Supremo Tribunal Federal, por unanimidade, ao analisar dois processos que discutiam a aplicação da imunidade. A controvérsia, objeto da ADI 4375 e RE 759244, estava na interpretação de dispositivo constitucional que prevê imunidade tributária de contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico em receitas decorrentes de "exportação". Assim, era preciso fixar as hipóteses em que não deve ocorrer esse tipo de tributação.

A tese fixada nesta quarta-feira (12/2) foi: "A norma imunizante contida no inciso I, parágrafo 2º, do artigo 149 da Constituição Federal, alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação negocial de sociedade exportadora intermediária".

O julgamento foi retomado com a leitura dos votos dos relatores da ADI e do RE, ministros Alexandre de Moraes e Luiz Edson Fachin, respectivamente.

Em seu voto, Moraes afirmou que, na hipótese das exportações indiretas, devem ser imunes como forma de prestigiar a "máxima efetividade das garantias tributárias, previstas na Constituição como um comando não-fazer ao Estado em relação ao contribuinte".

A previsão da imunidade do artigo 149, disse o ministro, "foi de permitir que os produtos nacionais, cuja finalidade seja a exportação, se tornem mais competitivos".

Moraes considerou ainda que isso contribui para gerar divisas e promover o desenvolvimento da indústria nacional. "Uma tributação exagerada nesses produtos simplesmente retiraria do mercado internacional e afetaria a livre concorrência", afirmou.

O ministro exemplificou: enquanto os maiores exportadores, que controlam a cadeia produtiva, não seriam tributados, os pequenos produtores precisam se unir para para ter abertura para o mercado externo. Manter isso, no entendimento do ministro, criaria um monopólio das grandes empresas.

Pedidos
A Associação do Comércio Exterior do Brasil (AEB) ajuizou ação direta de inconstitucionalidade para questionar a imunidade tributária de pequenos exportadores.

De acordo com a ação, a Instrução Normativa da Receita Federal 971/2009 restringe a hipótese de não pagamento de contribuições sociais sobre receitas de exportação aos casos em que a comercialização é direta, feita entre o exportador e o comprador domiciliado em outro país.

Assim, não ficam cobertas pela imunidade as operações indiretas, feitas com intermédio das chamadas trading companies.

Para a Associação, os dispositivos violam a isonomia tributária, a livre concorrência, a legalidade e a capacidade contributiva. No julgamento desta quarta, os ministros acolheram o pedido e declararam a inconstitucionalidade do artigo 170, parágrafo 1º e 2º da IN.

Já o Recurso Extraordinário foi relatado pelo ministro Luiz Edson Fachin. Nele, é discutido o alcance da imunidade tributária de exportadores que vendem no mercado externo via tradings. No caso, a Bioenergia do Brasil questionou regra estabelecida em norma da Secretaria da Receita Previdenciária, que definia que a receita que provém de venda com empresa no país é considerada como comércio interno, e não exportação.

ADI 4375 e RE 759244

Filial no mesmo estado de matriz também deve pagar taxa AFT

Revista Consultor Jurídico - 11.02.2020

A taxa para emissão do Certificado de Anotação de Função Técnica (AFT) — documento necessário para que os profissionais assumam a responsabilidade técnica pela atividade química desenvolvida por prestadores de serviços — também deve ser paga por filial de empresa de tratamento de esgoto, mesmo que esteja no mesmo estado da matriz.

Para a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, se o registro no conselho é obrigatório, a taxa também será exigida. O entendimento foi aplicado ao reformar acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que considerou que a Companhia Catarinense de Águas e Saneamento (Casan) não estaria obrigada a arcar com a expedição de AFT para uma de suas filiais.

Segundo o TRF-4, a atividade da filial situada no estado da matriz não ensejaria pagamento de anuidade específica, pois ambas estão situadas em território coberto pelo mesmo conselho regional. Para o tribunal, o artigo 1º da Lei 6.994/1982 admitia o pagamento por filial apenas se a unidade estivesse sob jurisdição de outro conselho regional.

Ainda de acordo com o TRF4, a taxa AFT é gerada pelo exercício do poder de polícia, cuja hipótese de incidência demanda atividade efetiva pelo conselho, não podendo ser exigida com base em potencial exercício fiscalizatório.

Ao julgar recurso do Conselho Regional de Química da 13ª Região, o ministro Og Fernandes destacou precedentes do STJ no sentido de que a taxa AFT está vinculada à atividade básica ou à natureza dos serviços prestados, independentemente da efetiva expedição de certidão por parte do conselho. Dessa forma, apontou o relator, se o registro no órgão fiscalizador for obrigatório, o pagamento da taxa também será exigido.

"Tendo em vista a atividade desenvolvida pela empresa, é devido o registro no correspondente conselho profissional, bem como o pagamento da taxa de anotação de função técnica", concluiu o ministro ao dar provimento ao recurso do Conselho Regional de Química. Com informações da assessoria de imprensa do STJ.

REsp 1.326.063

Entidades beneficentes de assistência social e imunidade

Informativo STF - 05.02.2020

O Plenário, em conclusão e por maioria, acolheu parcialmente os embargos de declaração para, sanar os vícios identificados e, dessa forma, assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória 2.187-13/2001.

Além disso, a fim de evitar ambiguidades, o Tribunal conferiu à tese relativa ao Tema 32 da repercussão geral a seguinte formulação: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF (1), especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas” (Informativos 749, 844, 855, 914 e 938).

No caso, a embargante apontou obscuridade no acordão embargado e excessiva abrangência da tese de repercussão geral no sentido de considerar que os requisitos para o gozo de imunidade tributária devem estar previstos em lei complementar. Para ela, a tese de repercussão geral deveria se restringir ao referido artigo declarado inconstitucional. Alegou, ainda, que o acordão e a tese fixada estavam em conflito com o que foi decidido nas ADIs 2028, 2036, 2228 e 2621, convertidas em arguições de descumprimento de preceito fundamental, julgadas simultaneamente e em conjunto.

O colegiado ressaltou que, no julgamento em conjunto das quatro ações, de um lado, e do recurso extraordinário, de outro, foram assentadas, a partir das mesmas manifestações, teses jurídicas contraditórias.

Explicou que, nos acórdãos das ações objetivas, ficou consignado que aspectos meramente procedimentais referentes à certificação, à fiscalização e ao controle administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, mas que é necessária a lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social previstas no art. 195, § 7º, da Constituição Federal (CF), principalmente no que diz respeito à instituição de contrapartidas a que elas devem atender.

Ocorre que, a partir das mesmas manifestações dos integrantes do colegiado, na mesma sessão de julgamento, restou estampada, no acórdão do recurso extraordinário, a tese sugestiva de que toda e qualquer normatização relativa às entidades beneficentes de assistência social, até mesmo sobre aspectos meramente procedimentais, há de ser veiculada mediante lei complementar.

Dessa forma, ainda que sejam convergentes os resultados processuais imediatos – o provimento do recurso extraordinário e a declaração de inconstitucionalidade dos preceitos impugnados nas ações objetivas –, há efetivamente duas teses jurídicas de fundo concorrendo entre si. Não obstante ambas as teses conduzirem ao mesmo resultado processual nos casos sob exame, é de fundamental importância a definição do entendimento do colegiado sobre a seguinte questão: se há ou não espaço de conformação para a lei ordinária no tocante a aspectos procedimentais.

Da leitura dos votos proferidos no julgamento embargado, é possível concluir que a maioria do colegiado reconhece a necessidade de lei complementar para a caracterização das imunidades propriamente ditas, admitindo, contudo, que questões procedimentais sejam regradas mediante legislação ordinária.

Na condição de limitações constitucionais ao poder de tributar, as imunidades tributárias consagradas na CF asseguram direitos que se incorporam ao patrimônio jurídico-constitucional dos contribuintes. Assim, o emprego da expressão “são isentas”, no art. 195, § 7º, da CF, não tem o condão de descaracterizar a natureza imunizante da desoneração tributária nele consagrada. Não há dúvida, portanto, sobre a convicção de que a delimitação do campo semântico abarcado pelo conceito constitucional de “entidades beneficentes de assistência social”, por inerente ao campo das imunidades tributárias, sujeita-se à regra de reserva de lei complementar, consoante disposto no art. 146, II, da CF (2).

O Tribunal sublinhou, também, ser preciso definir a norma incidente à espécie, à luz do enquadramento constitucional: se o art. 14 do Código Tributário Nacional (CTN) ou o art. 55 da Lei 8.212/1991.

Pontuou que, tal como redigida, a tese original de repercussão geral aprovada nos autos do RE 566.622 sugeria a inexistência de qualquer espaço normativo que pudesse ser integrado por legislação ordinária, o que não se extraiu do cômputo dos votos proferidos. Por essa razão, foi apresentada nova formulação que melhor espelha o quanto decidido pelo Plenário e vai ao encontro de recente decisão da Corte (ADI 1.802), em que se reafirmou a jurisprudência no sentido de reconhecer legítima a atuação do legislador ordinário no trato de questões procedimentais desde que não interfira na própria caracterização da imunidade.

Vencido o ministro Marco Aurélio (relator), que rejeitou os embargos de declaração. Entendeu que não há qualquer vício inerente ao acordão impugnado.

Afastou a apontada abrangência da tese fixada, a qual, segundo o relator, decorreu da linha argumentativa geral do voto condutor do acórdão quanto à impossibilidade de lei ordinária prever requisitos para o gozo da imunidade tributária. Ressaltou que inexiste qualquer descompasso e que é imprópria a alegação de ser a tese mais extensiva do que o entendimento adotado sob o ângulo da repercussão geral. Ademais, o colegiado reconheceu a suficiência do Código Tributário Nacional (CTN) para estabelecer os critérios para a concessão de imunidade tributária às entidades beneficentes de assistência social.

Quanto à suposta contradição entre o que decidido no recurso extraordinário e a orientação firmada nas ações diretas apreciadas em conjunto, concluiu que descabe suscitar, mediante embargos, vícios externos ao ato impugnado. A mácula passível de saneamento deve ser interna, não alcançando inconformismos alusivos ao resultado do julgamento.

(1) CF: “Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: (…) § 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.”
(2) CF: “Art. 146. Cabe à lei complementar: (…) II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;”

RE 566622 ED/RS, rel. orig. Min. Marco Aurélio, red. p/ o ac. Min. Rosa Weber, julgamento em 18.12.2019. (RE-566622)

Lei 8.137/1990, art. 2º, II: não recolhimento de ICMS declarado e tipicidade

Informativo STF - 05.02.2020

O contribuinte que, de forma contumaz e com dolo de apropriação, deixa de recolher o ICMS cobrado do adquirente da mercadoria ou serviço incide no tipo penal do art. 2º, II, da Lei 8.137/1990 (1).

Com essa orientação, o Plenário, em conclusão de julgamento e por maioria, negou provimento a recurso ordinário em habeas corpus e revogou a liminar anteriormente concedida (Informativo 963).

Na situação dos autos, sócios e administradores de uma empresa declararam operações de venda ao Fisco, mas deixaram de recolher o ICMS (Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação) relativamente a diversos períodos. Por três vezes, a empresa aderiu a programas de parcelamentos da Fazenda estadual, mas não adimpliu as parcelas. Os ora recorrentes foram denunciados pela prática do delito previsto no art. 2º, II, da Lei 8.137/1990, que define crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações de consumo, e dá outras providências. Na primeira instância, o juízo os absolveu sumariamente por considerar a conduta atípica. Em sede de apelação, o tribunal de justiça local afastou a tese da atipicidade e determinou o regular prosseguimento do processo.

Ato contínuo, a defesa impetrou habeas corpus perante o Superior Tribunal de Justiça (STJ) (HC 399.109). Naquela Corte, a Terceira Seção, por maioria, asseverou ser inviável a absolvição sumária, notadamente quando a denúncia descreve fato que contém a necessária adequação típica e não há excludentes de ilicitude. Salientou que eventual dúvida quanto ao dolo de se apropriar deverá ser esclarecida com a instrução criminal.

Daí a interposição do presente recurso ordinário, no qual se requeria a declaração da ilegalidade do acórdão do tribunal de justiça, com o objetivo de restabelecer a sentença que os absolvia sumariamente.

Prevaleceu o voto do ministro Roberto Barroso (relator), que estabeleceu três premissas, reputadas importantes no equacionamento da matéria: (i) o Direito Penal deve ser sério, igualitário e moderado; (ii) o pagamento de tributos é dever fundamental de todo cidadão, na medida em que ocorra o fato gerador e ele exiba capacidade contributiva; e (iii) o mero inadimplemento tributário não deve ser tido como fato típico criminal, para que seja reconhecida a tipicidade de determinada conduta impende haver um nível de reprovabilidade especial que justifique o tratamento mais gravoso.

Explicitou que o sujeito ativo do crime é o sujeito passivo da obrigação, que, na hipótese do ICMS próprio, é o comerciante. O objeto do delito é o valor do tributo. No caso, a quantia transferida pelo consumidor ao comerciante. A utilização dos termos “descontado” e “cobrado” é o ponto central do dispositivo em apreço. Tributo descontado, não há dúvidas, refere-se aos tributos diretos. Já a expressão “cobrado” abarca o contribuinte nos tributos indiretos. Portanto, “cobrado” significa o tributo que é acrescido ao preço da mercadoria, pago pelo consumidor — contribuinte de fato — ao comerciante, que deve recolhê-lo ao Fisco. O consumidor paga mais caro para que o comerciante recolha o tributo à Fazenda estadual.

O ministro salientou que o valor do ICMS cobrado em cada operação não integra o patrimônio do comerciante, que é depositário desse ingresso de caixa. Entendimento coerente com o decidido pelo Supremo Tribunal Federal (STF) no RE 574.706 (Tema 69 da repercussão geral), oportunidade na qual assentado que o ICMS não integra o patrimônio do sujeito passivo e, consequentemente, não compõe a base de cálculo do PIS e da Cofins.

Dessa maneira, a conduta não equivale a mero inadimplemento tributário, e sim à apropriação indébita tributária. A censurabilidade está em tomar para si valor que não lhe pertence. Para caracterizar o tipo penal, a conduta é composta da cobrança do consumidor e do não recolhimento ao Fisco.

Segundo o relator, além da interpretação textual do preceito, a interpretação histórica também conduz à tipicidade da conduta. Na redação apresentada em substitutivo ao projeto de lei original, tratava-se, em incisos separados, a hipótese de retenção e não recolhimento e a hipótese de cobrança no preço e não recolhimento. No texto final aprovado, o dispositivo foi compactado sem a modificação do sentido da norma. Fundiu os dois incisos em um só e dispôs os termos “descontado”, para o tributo retido na fonte, e “cobrado”, para o incluído no preço.

De igual modo, a análise do direito comparado reforça essa compreensão. Em outras partes do mundo, os delitos tributários inclusive são punidos de forma mais severa. O relator lembrou que a Primeira Turma do STF concedeu pedido de extradição fundado em tipo penal análogo (Ext 1.139) e que o STF já reconheceu a constitucionalidade do tipo penal em debate (ARE 999.425, Tema 937 da repercussão geral).

Ao versar sobre a interpretação teleológica, o ministro Roberto Barroso observou que são financiados, com a arrecadação de tributos, direitos fundamentais, serviços públicos, consecução de objetivos da República. No País, o ICMS é o tributo mais sonegado e a principal fonte de receita própria dos Estados-membros da Federação. Logo, é inequívoco o impacto da falta de recolhimento intencional e reiterado do ICMS sobre o Erário. Considerar crime a apropriação indébita tributária produz impacto relevante sobre a arrecadação.

Também a livre iniciativa é afetada por essa conduta. Empresas que sistematicamente deixam de recolher o ICMS colocam-se em situação de vantagem competitiva em relação as que se comportam corretamente. No mercado de combustíveis, por exemplo, são capazes de alijar os concorrentes que cumprem suas obrigações.

O relator esclareceu que a oscilação da jurisprudência do STJ, ao afirmar a atipicidade da conduta adversada, fez com que diversos contribuintes passassem a declarar os valores devidos, sem recolhê-los. Houve uma “migração” do crime de sonegação para o de apropriação indébita e não é isso que o direito deseja estimular.

No tocante às consequências do reconhecimento da tipicidade sobre os níveis de encarceramento no País, aduziu que é virtualmente impossível alguém ser efetivamente preso pelo delito de apropriação indébita tributária. A pena cominada é baixa, portanto, são cabíveis transação penal, suspensão condicional do processo e, em caso de condenação, substituição da pena privativa de liberdade por medidas restritivas de direito. Além disso, é possível a extinção da punibilidade se o sonegador ou quem tenha se apropriado indevidamente do tributo quitar o que devido.

Assentada a possibilidade do delito em tese, o ministro assinalou que o crime de apropriação indébita tributária não comporta a modalidade culposa. É imprescindível a demonstração do dolo e não será todo devedor de ICMS que cometerá o delito. O inadimplente eventual distingue-se do devedor contumaz. O devedor contumaz faz da inadimplência tributária seu modus operandi.

Por fim, consignou que o dolo da apropriação deve ser apurado na instrução criminal, pelo juiz natural da causa, a partir de circunstâncias objetivas e factuais, tais como a inadimplência reiterada, a venda de produtos abaixo do preço de custo, a criação de obstáculos à fiscalização, a utilização de “laranjas”, a falta de tentativa de regularização de situação fiscal, o encerramento irregular de atividades com aberturas de outras empresas.

A ministra Rosa Weber acrescentou que a conduta eleita pelo legislador penal não exige, para sua perfectibilização, o emprego de fraude ou simulação pelo contribuinte, nem qualquer omissão.

Vencidos os ministros Gilmar Mendes, Ricardo Lewandowski e Marco Aurélio, que deram provimento ao recurso, por considerarem a conduta atípica. Compreenderam estar-se diante de imputação criminal pelo mero inadimplemento de dívida fiscal. O ministro Gilmar Mendes salientou que uma interpretação constitucional do dispositivo deve levar em conta o animus de fraude do agente, sob pena de fomentar-se uma política criminal arrecadatória. Ademais, inexiste apropriação de tributo devido por terceiro, pois o tributo é devido pela própria empresa.

(1) Lei 8.137/1990: “Art. 2° Constitui crime da mesma natureza: (…) II – deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos;”

RHC 163334/SC, rel. Min. Roberto Barroso, julgamento em 18.12.2019. (RHC-163334)

Acordo de transação tributária — entenda a sistemática imposta pela PGFN

Revista Consultor Jurídico - 09.02.2020

A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional publicou no final do ano passado a Portaria 11.956, de 27 de novembro de 2019, que regulamenta a resolução de conflitos entre a administração tributária federal e os contribuintes com débitos junto à União que não cometeram fraudes e que se enquadrem nas modalidades previstas pela regulamentação.

Com o foco de buscar a recuperação de créditos fiscais tidos como perdidos, ou de alto custo para recuperação, a transação pretende ainda viabilizar a manutenção da empresa e dos empregos por ela gerados, estimular a atividade econômica e garantir recursos para as políticas públicas.

São três as modalidades de transação trazidas pela Portaria PGFN: (1) por adesão; (2) por proposta individual do contribuinte; e (3) por proposta individual da PGFN.

Ressalte-se que está vedada pela regulamentação a transação de débitos de FGTS, Simples Nacional, multas qualificadas e penais. Logo, são elegíveis a um acordo com desconto apenas os débitos inscritos em dívida ativa da União considerados irrecuperáveis ou de difícil recuperação, conforme os critérios objetivos fixados pela PGFN, que serão abaixo analisados.

Acordo de transação por adesão
Tal opção somente estará disponível mediante a publicação de edital, a ser divulgado no site da PGFN (www.pgfn.gov.br), no qual o órgão notificará os contribuintes que se encaixam na modalidade. No documento estarão previstas as condições, os benefícios e o prazo para adesão.

O primeiro edital já foi divulgado pela PGFN e o prazo para sua adesão se encerra em 28 de fevereiro de 2020.

São elegíveis para adesão à proposta sujeita a aprovação da PGFN, neste primeiro edital, os débitos inscritos em dívida ativa até a data de adesão, inclusive os débitos provenientes de parcelamentos em andamento ou rescindidos, em discussão judicial ou já em fase de execução fiscal ajuizada, de devedores cujo valor consolidado inscrito em dívida ativa seja igual ou inferior a R$ 15 milhões. Este limite de R$ 15 milhões deverá ser considerado separadamente para débitos decorrentes de contribuições previdenciárias, inclusive a contribuição previdenciária sobre receita bruta, modalidade facultada apenas a algumas atividades.

Há modalidades para adesão, previstas neste edital, inclusive para empresas sujeitas ao Simples Nacional e pessoas físicas cujo CPF conste como já falecidas.

Como regra geral, exige-se um pagamento inicial de 5% do montante integral da dívida, dividido em cinco prestações, e aplica-se um desconto sobre o restante, que decresce conforme aumenta a quantidade de parcelas propostas à PGFN.

Contribuintes que já tenham rescindido parcelamento anteriormente ou que queiram incluir débitos com parcelamento em andamento, ficam sujeito a uma entrada de 10%. Já os descontos não poderão afetar os valores do tributo principal devidos, mas apenas multa, juros e encargos.

Acordo de transação individual proposto pelo devedor
Modalidade acessível a devedores com dívida total superior a R$ 15 milhões e a determinados tipos de contribuintes como: devedor falido, em processo de liquidação ou recuperação, independentemente do valor da dívida; entes públicos, independentemente do valor da dívida e dívidas suspensas por decisão judicial de valor superior a R$ 1 milhão e devidamente garantidas.

O interessado deverá comparecer à unidade da PGFN do seu domicílio fiscal para apresentar o plano de recuperação fiscal, com descrição dos meios para extinção dos débitos. O plano deverá conter as informações exigidas no artigo 36 da Portaria PGFN 11.956/2019.

Acordo de transação individual proposto pela PGFN
Neste caso, a PGFN notificará com proposta de transação, por meio postal ou eletronicamente, o contribuinte apto à adesão. O notificado poderá apresentar requerimento de adesão ou contraproposta perante a unidade da PGFN do seu domicílio fiscal. A contraproposta deve estar acompanhada de Plano de Recuperação Fiscal, com as informações exigidas no artigo 36 da Portaria PGFN 11.956/2019.

Consequências do acordo com a PGFN
A cobrança do débito é suspensa enquanto perdurar o acordo. O devedor será excluído do Cadin, da lista de devedores, poderá voltar a obter certidão de regularidade fiscal, protestos extrajudiciais poderão ser cancelados — com devido pagamento pelo contribuinte dos emolumentos cartorários — e processos de execução fiscal serão suspensos. Esse conjunto de medidas viabiliza que o contribuinte retome sua atividade produtiva normalmente.

Por Roberto Rached

Roberto Rached é sócio responsável pela área tributária do Melcheds – Mello e Rached Advogados.

Crédito de PIS/Cofins e despesas de publicidade e propaganda

Revista Consultor Jurídico - 08.02.2020

Em um dos temas mais controversos sobre o Programa de Integração Social (PIS) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), o artigo 3º, inciso II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, dispõe que bens ou serviços qualificáveis como insumo são passíveis de gerar créditos na apuração não cumulativa destas contribuições.

A amplitude do conceito de insumo dividiu opiniões até que o Superior Tribunal de Justiça, por meio do Recurso Especial 1.221.170, esclareceu que devem ser analisados critérios de essencialidade ou relevância do dispêndio para gerar a receita do bem ou serviço comercializado pelo contribuinte. Para essa análise, o STJ recomenda o chamado “teste de subtração”, o qual permitiria identificar “bens e serviços pertinentes ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes”.

De fato, ao vincular a essencialidade ao processo do contribuinte, o tribunal validou tese intermediária, nem tão ampla quanto alegava parte relevante dos contribuintes, nem tão restrita como propunha a Receita Federal do Brasil. Ainda assim, mesmo que reduzindo o espectro da controvérsia, ainda existe uma zona cinzenta referente à essencialidade de alguns dispêndios, a qual deve ser avaliada de acordo com a realidade concreta de cada contribuinte.

Nessa disputa, tem aparecido com relativa recorrência a questão do registro de créditos em relação às despesas incorridas com publicidade, propaganda e ações de marketing. As publicações de decisões administrativas favoráveis, em especial do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), foram anunciadas em alguns veículos sem as devidas ressalvas do caso concreto, potencialmente levando à compreensão de que tais decisões validaram o registro deste tipo de crédito em qualquer circunstância operacional.

De fato, contribuintes de diversos setores — tais como, operador de cartão de crédito, companhia aérea, atacadista de cosméticos e varejista de bens de consumo — obtiveram êxito no contencioso administrativo ao pleitearem que ações de marketing e publicidade, inclusive o desenvolvimento de marcas e de mercado, utiliza serviços de marketing prestados por terceiros como insumo essencial à sua operação, e que, portanto, teriam o direito ao crédito de PIS e a Cofins.

Em um caso específico, por exemplo, acórdão do Carf afirmou que determinados contribuintes “não assumem com seus clientes nenhuma outra obrigação que não a de ter um nome reconhecido e abrangente que só se consegue por meio da publicidade” (Acórdão 3201-005.668 — Carf), sendo tais gastos desembolsados com publicidade essenciais às atividades especificas do contribuinte.

Ainda se referindo à questão específica de outro contribuinte, a autoridade julgadora permitiu o registro de crédito sobre a despesa de publicidade de certo varejista, mas somente ao atestar que havia uma receita como contrapartida cobrada de seus fornecedores de bens de consumo — tributada pelas mesmas contribuições — com o fulcro específico de exercer atividade conjunta de marketing para ambas as marcas. Basicamente aferiu-se que esta atividade de publicidade, embora não fosse principal, representava uma linha operacional da empresa diversa da revenda de bens.

Em outro caso relevante, empresa franqueadora que centralizava as atividades de marketing da franquia cobrando uma taxa de publicidade das franqueadas para dar publicidade à marca e aos produtos, também teve direito ao registro de crédito em decorrência de haver uma atividade operacional de marketing que trazia receitas correspondentes também tributáveis pelo PIS e pela Cofins.

Em resumo, novas balizas e parâmetros começam a ser desenhados pelas decisões administrativas. Notamos até o presente momento que aquelas tecnicamente mais assertivas avaliaram o dispêndio com publicidade à luz específica e concreta do processo operacional dos contribuintes, inclusive, em alguns casos, aferindo se havia mesmo uma atividade publicitária gerando receitas de mesma natureza.

Portanto, conforme orientado pelo STJ, houve, de fato, uma evolução favorável no que tange ao registro de créditos de PIS e Cofins em despesas de propaganda, publicidade e marketing, especialmente se considerarmos que não se identificava precedentes favoráveis antes do julgamento do REsp 1.221.170.

No entanto, tais decisões não são aplicáveis de forma irrestrita a todo e qualquer contribuinte que incorra em despesas dessa natureza. As circunstâncias de cada atividade determinarão o reconhecimento dos bens ou serviços registráveis como insumos, à medida que eles comprovadamente se mostrem essenciais ao processo operacional do contribuinte.

Por Antônio Moreno e Ana Carolina Bonome

Antônio Moreno é advogado tributarista do escritório ASBZ Advogados.

Ana Carolina Bonome é advogados tributarista do escritório ASBZ Advogados.

Confaz publica convênios que dispõem sobre benefícios, remissão, anistia e dispensa de débitos fiscais

Editorial - IOB 06.02.2020

Despacho SE/Confaz nº 5/2020 – DOU 1 de 06.02.2020.

O Confaz deu publicidade aos Convênios ICMS nºs 1 a 9/2020, que dispõem sobre benefícios, remissão, anistia e dispensa de débitos fiscais, conforme segue:

Convênio ICMS nº 1/2020 – altera o Convênio ICMS nº 190/2017 , que dispõe sobre a remissão de créditos tributários, constituídos ou não, decorrentes das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais instituídos em desacordo com a Constituição Federal/1988 , bem como sobre as correspondentes reinstituições, relativamente ao Estado de Mato Grosso, dispondo que a data-limite da reinstituição e dos benefícios fiscais que menciona é 31.07.2019;

Convênio ICMS nº 2/2020 – autoriza os Estados do Espírito Santo e do Rio de Janeiro a concederem benefícios fiscais destinados aos estabelecimentos localizados nos municípios abrangidos por estado de emergência ou de calamidade pública decorrente das chuvas;

Convênio ICMS nº 3/2020 – dispõe sobre a adesão do Estado do Amazonas ao Convênio ICMS nº 181/2017 , que autoriza a dilação de prazo de pagamento e autoriza a remissão e a anistia de créditos tributários, constituídos ou não, decorrentes da dilação de prazo de pagamento do imposto;

Convênio ICMS nº 4/2020 – autoriza o Estado do Espírito Santo a conceder dilação do prazo para pagamento do ICMS devido nas operações realizadas na Feira Vitória Stone Fair;

Convênio ICMS nº 5/2020 – revigora o Convênio ICMS nº 134/2008 , que autoriza o Estado de Goiás a conceder redução da base de cálculo na operação interestadual com bovino proveniente dos municípios da Região Integrada de Desenvolvimento do Distrito Federal e Entorno (Ride) para ser abatido no Distrito Federal;

Convênio ICMS nº 6/2020 – autoriza o Estado de Minas Gerais a conceder benefício fiscal ao estabelecimento localizado em município declarado em estado de emergência ou de calamidade pública decorrente das chuvas, nos meses de janeiro e fevereiro/2020;

Convênio ICMS nº 7/2020 – autoriza o Estado de Goiás a não exigir o crédito de ICMS relativo às operações com veículos automotores novos;

Convênio ICMS nº 8/2020 – autoriza o Estado de Goiás a remitir crédito tributário de pequeno valor inscrito em dívida ativa, reduzir juros e multas previstos na legislação tributária, bem como a conceder parcelamento de crédito tributário, relacionados com o ICMS; e

Convênio ICMS nº 9/2020 – dispõe sobre a adesão do Estado do Rio Grande do Norte ao Convênio ICMS nº 37/2010 , que autoriza os Estados que menciona a concederem isenção nas operações com energia elétrica destinadas a companhia de água e saneamento.

(Despacho SE/Confaz nº 5/2020 – DOU 1 de 06.02.2020).

Alerta: Receita cruza saldos bancários declarados com o e-financeira

Blog Guia Tributário - 07.02.2020

Está chegando a hora de apresentar a Declaração de Imposto de Renda da Pessoa Física e incluir os bens e direitos na respectiva ficha. Dentre as obrigações, está a de informar os saldos bancários existentes em 31 de dezembro.

Então, atenção! A Receita Federal, através do sistema de informações E-Financeira, criada pela Instrução Normativa RFB 1.571/2015, vai checar os saldos e demais bens e direitos são compatíveis com sua variação patrimonial.

Em síntese: os bancos deverão informar, anualmente, os saldos de contas bancárias, aplicações financeiras e outros dados das pessoas físicas e jurídicas, com base em 31 de dezembro de cada ano.

Se você tem um saldo, por exemplo, de R$ 50.000,00 aplicado em poupança, e não informou o mesmo na sua declaração, isto irá gerar uma análise por parte da Receita Federal. Se este saldo, acrescido da variação patrimonial do ano, for superior a sua renda declarada (rendimentos tributáveis, isentos e não tributáveis), certamente você cairá em malha fina e será chamado à Receita para prestar esclarecimentos.

Dentre as informações obrigatórias do E-Financeira, os bancos deverão informar:

I – saldo no último dia útil do ano de qualquer conta de depósito, inclusive de poupança, considerando quaisquer movimentações, tais como pagamentos efetuados em moeda corrente ou em cheques, emissão de ordens de crédito ou documentos assemelhados ou resgates à vista e a prazo, discriminando o total do rendimento mensal bruto pago ou creditado à conta, acumulados anualmente, mês a mês;

II – saldo no último dia útil do ano de cada aplicação financeira, bem como os correspondentes somatórios mensais a crédito e a débito, considerando quaisquer movimentos, tais como os relativos a investimentos, resgates, alienações, cessões ou liquidações das referidas aplicações havidas, mês a mês, no decorrer do ano.

Também as aquisições de moeda estrangeira, transferências de moeda e de outros valores para o exterior, além de benefício de previdência complementar e pagamentos correspondentes deverão ser informados pelos bancos.

Ou seja, tem-se um “supercruzamento” de dados (uma espécie de “BBB” em que todos estaremos, pelo menos 1 vez ao ano, no “paredão”). Portanto, organize-se! Informe corretamente seus dados e saldos de aplicações, rendimentos (inclusive os não tributáveis e isentos, como os lucros ou dividendos, ganhos de capital isentos, etc.).

STF começa a julgar tributação de produtos sobre exportação indireta

Revista Consultor Jurídico - 07.02.2020

Por Fernanda Valente

O Plenário do Supremo Tribunal Federal começou a jugar dois processos que discutem se há imunidade tributária na exportação de produtos via empresas intermediárias, as chamadas trading companies.

O julgamento, iniciado nesta quinta-feira (6/2), foi interrompido após as sustentações orais.

A questão diz respeito ao Tema 674 da Repercussão Geral: aplicabilidade da imunidade referente às contribuições sociais sobre as receitas decorrentes de exportação intermediada por empresas comerciais exportadoras ("trading companies").

A Associação do Comércio Exterior do Brasil (AEB) ajuizou ação direta de inconstitucionalidade para questionar a imunidade tributária de pequenos exportadores.

O grupo reclama de dois dispositivos da Receita que restringem a isenção de contribuições sociais sobre receitas de exportação ao casos em que a produção é comercializada diretamente com o comprador domiciliado no exterior. Nesse caso, exclui-se os produtores que exportam por meio de trading companies.

Para a Associação, os dispositivos violam a isonomia tributária, a livre concorrência, a legalidade e a capacidade contributiva. A ação é relatada pelo ministro Alexandre de Moraes.

Já o Recurso Extraordinário está sob relatoria do ministro Luiz Edson Fachin. Nele, é discutido o alcance da imunidade tributária de exportadores que vendem no mercado externo via tradings.

O caso chegou à Corte porque a Bioenergia do Brasil questionou regra estabelecida em norma da Secretaria da Receita Previdenciária, que definia que a receita que provém de venda com empresa no país é considerada como comércio interno, e não exportação.

Relatório e sustentação
Leram os relatórios os ministros relatores, Alexandre de Moraes (ADI) e Luiz Edson Fachin (RE). Depois, fizeram sustentação oral representante da Advocacia-Geral da União e amicus curiae: Associação Brasileira do Agronegócio; Associação Nacional de Defesa dos Agricultores, Pecuaristas e Produtores da Terra; Sociedade Rural Brasileira; União da Agroindústria Canavieira do Estado de São Paulo; e Associação Brasileira dos Criadores de Zebu.

Sustentação
Logo no início do julgado, os ministros entenderam pela possibilidade de advogados sustentarem oralmente mesmo depois do julgamento da ADI ter começado no Plenário virtual.

Acontece que o relator do caso, ministro Alexandre de Moraes, já havia votado. Depois de ampla discussão, a maioria dos ministros considerou que a ação foi ao Plenário porque o ministro Luiz Fux pediu destaque e não houve pedido de vista.

O entendimento foi de que, com isso, a ação já seria levada à Plenário, fator que autoriza a sustentação, considera uma prerrogativa do advogado.

ADI 4.735
RE 759.244

São Paulo facilita o comércio eletrônico realizado por empresas do Simples Nacional

SECRETARIA DA FAZENDA E PLANEJAMENTO DO ESTADO DE SÃO PAULO 04.02.2020


Foi publicada no Diário Oficial deste sábado (1º) a Portaria CAT nº 07/2020, facilitando ainda mais as atividades de empresas que efetuam suas vendas em market place.

A norma alterou a Portaria nº 31, de 18/06/2019, que trouxe condições mais favoráveis àqueles que efetuam vendas via internet, possibilitando que empresas de qualquer porte e de todo o país possam contar com a expertise das empresas logísticas instaladas no território paulista para promover suas vendas - em qualquer lugar do território nacional - junto aos seus clientes.

Agora, a principal alteração feita por meio da foi a permissão dada às empresas do Simples Nacional, localizadas em outros Estados, para que promovam o envio de suas mercadorias para depósito de operador logístico paulista e negociem com consumidores finais deste ou de outro Estado, sem a necessidade de inscrição no Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo. Para tanto, exige-se que, além da empresa ser do Simples Nacional, as vendas sejam destinadas a consumidores finais pessoas físicas.

Para melhorar o controle sobre essas atividades, a nova portaria estabelece, ainda, a necessidade de credenciamento para os Operadores Logísticos que desejarem aplicar essa sistemática. Há, também, previsão de descredenciamento, caso o Operador Logístico deixe de atender as exigências contidas na portaria.

As alterações reafirmam o compromisso do Governo do Estado em promover iniciativas concretas para a promoção da economia, simplificação da legislação tributária e melhoria do ambiente de negócios para novos investimentos em São Paulo, sem abrir mão de sua responsabilidade de evitar concorrência desleal e fraudes.

Licenciamento de software ISS vs ICMS – crítica ao parecer da PGR

Revista Consultor Jurídico - 01.02.2020

Poderíamos aqui tecer algumas críticas ao parecer da Procuradoria Geral da República na ADI 5.958/DF, dentre elas, a de que ele não entendeu que o Convênio ICMS 106/17 extrapolou o texto constitucional, quando, desconsiderando o regime constitucional de tributação do ICMS nas operações interestaduais, parte na origem e parte no destino (incisos VII e VIII do §2º do artigo 155), previu, como presunção absoluta, a tributação de “mercadorias digitais” totalmente no destino.[1][2]

Mas, equívocos como o supracitado não suplantam um equívoco maior, que é o de os referidos convênio e parecer ignorarem a premissa dos conceitos constitucionais de mercadoria e de serviço. Uma abordagem equivocada dessa premissa fez a PGR construir três pilares argumentativos em seu parecer na ADI 5.958 (e também nas ADI 5.576/SP e 5.659/MG) que devem ser revistos: (i) a possibilidade de um conceito jurídico de “mercadoria digital”; (ii) o critério prateleira vs encomenda como requisito do conceito constitucional de serviço; e (iii) o superado entendimento (conforme RE-RG 651.703/PR) de serviço como obrigação de fazer. Vamos analisar cada um deles.

A impossibilidade de um conceito constitucional de “mercadoria digital”, à luz do RE-RG 651.703
A ADI-MC 1.945/MT, impetrada em 1998, julgada pelo STF em 2010 em cautelar, tem sido utilizada pelo Convênio e pelo parecer para defender ser possível a existência de um conceito constitucional de mercadoria virtual. Segue trecho da emenda:

“8. ICMS. Incidência sobre softwares adquiridos por meio de transferência eletrônica de dados (…). Possibilidade. Inexistência de bem corpóreo ou mercadoria em sentido estrito. Irrelevância. O Tribunal não pode se furtar a abarcar situações novas, consequências concretas do mundo real, com base em premissas jurídicas que não são mais totalmente corretas. O apego a tais diretrizes jurídicas acaba por enfraquecer o texto constitucional, pois não permite que a abertura dos dispositivos da Constituição possa se adaptar aos novos tempos, antes imprevisíveis.” (grifo nosso)

Realmente, os dispositivos da Constituição e das leis em geral possuem abertura semântica que sempre permite a sua adaptação aos novos tempos. Um mesmo texto pode, em épocas distintas, ter acepções distintas. Exemplo: o conceito de “livro e o papel destinado à sua impressão”, para fins da imunidade cultural, prevista no artigo 150, VI, ‘d’, da Constituição, sofreu evolução conotativa que hoje abarca a denotação e-book (RE-RG 330.817/RJ, 2017), apesar de o texto constitucional fazer expressa referência ao papel. Isso é possível porque como em 1988 não era imaginável o e-book como mais um meio de difusão da cultura, não seria correto afastá-lo hoje da imunidade, o que obstaculizaria essa difusão, além disso o conceito constitucional de livro não faz fronteira com outro conceito constitucional qualquer.

Mas, tal evolução conceitual não é possível no caso do conceito constitucional de mercadoria, bem material, que demanda tangibilidade e transferência de titularidade; pois essa evolução causaria uma inconstitucional involução do conceito constitucional de serviço de qualquer natureza, que é justamente o de bem imaterial, em contraposição a bem material, decidido no RE-RG 651.703, destruindo a fronteira entre ambos, e licença de uso do software é justamente um bem imaterial.

O entendimento do conceito de serviço como bem imaterial prevaleceu no STF até 2000, e foi acertadamente recuperado em 2016, no RE-RG 651.703, como demonstra o trecho a seguir, onde inclusive tivemos a honra de contribuir para sua fundamentação:

“Porquanto, a Suprema Corte, no julgamento dos RREE 547.245 e 592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback sinalizou que a interpretação do conceito de “serviços” no texto constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar seu precedente no RE 116.121 [locação de guindastes], em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa obrigação de fazer.” (…)

“A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais, sujeitos a remuneração no mercado.” (grifos nossos)

O equívoco do julgamento do RE 176.626 SP, 1998, de entender o licenciamento de software padronizado como uma mercadoria, ficou escondido por detrás dos suportes físicos disquete e CD-ROM (e pelo fato de só se pagar pela licença uma única vez – licença perpétua). Afinal, a caixinha do Windows 3.1©, realmente, tinha toda a cara de uma mercadoria, tangível, mas juridicamente não o era, como nos alerta Fábio Ulhoa Coelho:

“Quando o consumidor ‘adquire’, no mercado, o software de um jogo para instalar em seu computador pessoal, o que se verifica, juridicamente falando, não é compra e venda, mas o licenciamento de uso do bem intelectual pela empresa de informática detentora dos direitos a ele relativos”.[3]

Esses suportes físicos foram se tornando desnecessários com a evolução da internet, passando esta a ser o meio pelo qual se adquiria a licença de uso do software, seja via download, seja depois, no Software as a Service – SaaS[4]. Ficou claro então que aqueles antigos suportes físicos eram meros meios de transporte (assim como o é a internet, com o download) do software entre a loja, que possuía o direito de distribuição ou de licenciamento, e o computador do usuário, onde o software seria instalado. A diferença hoje é que, no SaaS, em vez de o software ser instalado no computador do cliente, esse software é quase sempre usado na nuvem (em servidores de Data Centers), para onde os dados do cliente são levados, ou mesmo lá produzidos.

De fato, pagava-se pelo uso, e não pelo disquete ou CD-ROM. No SaaS, que, em essência, também é um licenciamento de software, o pagamento passa a ser periódico, baseado no modelo por assinatura. Esse modelo de negócio escancara a impossibilidade de o SaaS ser considerado uma mercadoria digital, pois se esse pagamento cessar, o cliente não mais terá direito ao uso do programa. Como assim uma mercadoria, ainda que virtual, em que, se eu deixar de pagar a assinatura, essa mercadoria vai deixar de ser minha? Subverter-se-ia completamente o conceito constitucional de mercadoria, igualando-o ao de cessão de uso e de licenciamento.

O RE-RG 651.703 PR superando a classificação prateleira vs encomenda
O parecer da PGR afirma ainda que “se o bem ou mercadoria digital (softwares, jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres) é posto para venda no comércio (seja por meio físico ou digital), incidirá o ICMS. Todavia, se esses produtos digitais forem desenvolvidos por encomenda do adquirente, incidirá o ISS.”

Ora, o STF, no RE-RG 651.703, deixou claro que também abandonou, de forma indireta, o conceito dicotômico prateleira vs encomenda, ao restabelecer o conceito de serviço como bem imaterial. De fato, a personalização e encomenda não são requisitos do conceito constitucional de serviço, mas sim critérios aplicáveis a qualquer bem de mercado, seja ele material ou imaterial. Tanto isso é verdade, que hoje podemos comprar um carro pela internet de forma totalmente personalizada e por encomenda[5], e não é por isso que este carro passará a ser um serviço.

Já a tangibilidade e a transferência de titularidade são sim requisitos do conceito constitucional de mercadoria, traçando assim a fronteira entre os conceitos de mercadoria (bem material) e de serviços de qualquer natureza (bem imaterial).

Quando muito, personalização e encomenda poderão ser critérios trazidos pela lei complementar, no seu papel de prevenir o conflito de competência material entre ICMS e ISS. Mas, para tal, deve estar expressamente prevista, o que atualmente, na lista de serviços, só acontece para os serviços de prótese sob encomenda (4.14) e obras de arte sob encomenda (40.01), não havendo qualquer restrição à incidência do ISS a um serviço de licenciamento de software por encomenda no subitem 1.05.

O influxo conceitual de serviço como bem imaterial, da Ciência Econômica para o Direito Empresarial e para a Constituição
Nossa obra citada no RE-RG 651.703 comprova que o conceito de serviço como bem imaterial, em contraposição a mercadoria, foi construído na Ciência Econômica, no século XVIII, e posteriormente incorporado ao Direito Empresarial, cujo marco foi o Código Civil italiano de 1942, juridicizando os conceitos econômicos[6] “empresário”, “atividade econômica” e “bens e serviços”.

Essa incorporação pelo Direito Privado brasileiro é percebida de forma mais explícita no artigo 966 do Código Civil[7] (cópia do artigo 2.082 do Código Civil italiano), mas foi-se dando por décadas, com esses conceitos sendo incorporados na jurisprudência, doutrina, leis esparsas e Constituições brasileiras anteriores. Na jurisprudência, decisões desconsideravam a teoria de atos de comércio, por exemplo, julgando renovação compulsória de contrato locatício em favor de prestadores de serviço à luz do critério empresarialidade.[8] Na doutrina, Requião ensina que “(…), persistem os juristas no afã de edificar em vão um original conceito jurídico de empresa, como se fosse desdouro para a ciência jurídica transpor para o campo jurídico um bem elaborado conceito econômico”[9] (grifo nosso). Na legislação esparsa, a lei de Repressão ao Abuso do Poder Econômico (4.137/62) juridicizou o conceito de bens e serviços, por exemplo, com o artigo 74, inciso ‘a’ (“a distribuição de bens ou o fornecimento de serviços”); e §2º: “mercado relevante de bens ou serviços”.[10]

As Constituições brasileiras, por sua vez, já vinham incorporando conceitos econômicos desde a de 1891, com seu artigo 24[11]. Na de 1934, inaugurou-se o conceito de “Ordem Econômica e Social”. Na de 1946 aparece a expressão “bens e serviços”[12]. Na de 1967 explicitamente previram-se os conceitos de empresa e de atividade econômica, no artigo 163, caput [13], redação esta repetida no artigo 170 da de 1969. Na de 1988, além do capítulo “Dos Princípios Gerais da Atividade Econômica”, destaca-se a dicotomia bens (produtos) vs serviços nos artigos 152; 170, VI; e 173, §1º.

Portanto, o influxo conceitual de bens e serviços — assim como o de empresa e o de atividade econômica — foi sendo incorporado pelas Constituições brasileiras desde a de 1891 até a atual, não só indiretamente, por intermédio do Direito Privado, mas também diretamente a partir da Ciência Econômica. E, com certeza, nessa juridicização não se entendia e não se entende, como objeto dessa atividade econômica, algo mais restrito do que todo o universo de produção e circulação de bens e serviços, nestes incluídas atividades como cessões de direitos em geral, usos de bens (tangíveis ou intangíveis) em geral e licenciamentos.[14]

Por fim, registre-se que Washington de Barros Monteiro, em “Das modalidades de obrigações”, ensina que a única importância prática que a classificação dar, fazer ou não fazer apresenta é que ela diversifica o processo de execução da sentença.[15]

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1 Os entendimentos aqui defendidos pelo autor são feitos na qualidade de pesquisador e docente, e não necessariamente coincidem com entendimentos da Administração Tributária paulistana ou de qualquer entidade municipalista a respeito.

2 Os argumentos aqui apresentados estão expostos de forma mais detalhada nos nossos: MACEDO, Alberto. Licenciamento de Software e Software as a Service (SaaS). A Impossibilidade do Avanço do Conceito Constitucional de Mercadoria Como Bem Imaterial e Suas Implicações na Incidência do ISS, do ICMS e dos Tributos Federais. In: PISCITELLI, Tathiane (Coord.). Tributação de Bens Digitais: a disputa tributária entre estados e municípios. Notas sobre o Convênio ICMS 106/2017 e outras normas relevantes. FGV-SP. São Paulo: Ed. InHouse, 2018, p.67-137; e MACEDO, Alberto. ISS – O Conceito Econômico de Serviços Já Foi Juridicizado Há Tempos Também pelo Direito Privado. In: XII Congresso Nacional de Estudos Tributários – Direito Tributário e os Novos Horizontes do Processo. MACEDO, Alberto [et all]. – São Paulo: Editora Noeses, 2015, p. 1-79. Este último citado e utilizado como fundamentação no RE-RG 651.703 PR, 2016.

3 COELHO, Fábio Ulhoa. Curso de Direito Civil. vol.4. Direito das Coisas. Direito Autoral. 3ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p.412.

4 O SaaS, um dos modos de computação em nuvem, é composto por uma gama de serviços que podem ser resumidos em licenciamento de uso de software (serviço principal), processamento ou armazenamento de dados (serviço acessório), e suporte técnico em informática (serviço acessório).

5 8 “(…), o Range Rover Velar (…) conta com um configurador que permite montar um veículo totalmente exclusivo, sendo possível combinar equipamentos, motores (são três disponíveis) e padrões de acabamento de forma livre, ao gosto do cliente.” Disponível em <https://carros.uol.com.br/noticias/redacao/2017/08/06/da-para-comprar-carro-pela-internet-marcas-comecam-a-entrar-na-onda.htm>. Acesso em 10.01.2020.

6 Ressalte-se que incorporação de conceitos advindos da Ciência Econômica para o Direito não se confunde com interpretação econômica, esta sim vedada no nosso ordenamento.

7 artigo 966. Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços. (grifos nossos)

8 COELHO, Fábio Ulhoa. Manual de Direito Comercial. 14ª ed. São Paulo: Ed. Saraiva, 2003, p.10.

9 REQUIÃO, Rubens. Curso de Direito Comercial. v.1. 24ª ed. São Paulo: Ed. Saraiva, p.50, 2000.

10 Exemplos também são as leis 8.078/90; 8.245/91; 8.955/94; 8.934/94; 9.279/96.

11 que previa que “o Deputado ou Senador não pode também ser Presidente ou fazer parte de Diretorias de bancos, companhias ou empresas que gozem favores do Governo federal definidos em lei. (grifo nosso).”

12 Art 30 – Compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios cobrar: (…) III – quaisquer outras rendas que possam provir do exercício de suas atribuições e da utilização de seus bens e serviços.

13 Art 163 – Às empresas privadas compete preferencialmente, com o estímulo e apoio do Estado, organizar e explorar as atividades econômicas. (grifos nossos)

14 Atente-se que, para conferir segurança jurídica ao Ordenamento, essa abertura semântica do conceito constitucional de serviço de qualquer natureza, por ser bastante ampla, encontra, como contraponto, um fechamento seguro em lista taxativa. Esse mecanismo (de lista) já foi superado há tempos na legislação do IVA (imposto sobre o valor adicionado) mundo afora, mas ainda persiste no Brasil.

15 MONTEIRO, Washington de Barros. Das modalidades de obrigações. Dissertação para concurso à cátedra de Direito Civil da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. São Paulo: s.e., 1959, p.60.

Por Alberto Macedo

Alberto Macedo é mestre e doutor em Direito Econômico, Financeiro e Tributário pela USP; MBA em Gestão Pública Tributária pela Fundação Dom Cabral – FDC. Professor de Direito Tributário no Insper, FGV, IBDT e IBET. Assessor Especial da Secretaria Municipal da Fazenda de São Paulo. Ex-subsecretário da Receita Municipal. Ex-presidente do Conselho Municipal de Tributos.