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quarta-feira, 3 de julho de 2019

Estado de São Paulo tem entendimento controverso na cobrança de ITCMD

Consultor Jurídico 01.07.2019 

Por Pythagoras Carvalho e Priscila Stela Mariano da Silva

As autoridades fazendárias do estado de São Paulo costumam adotar posições bastante controversas no que se refere à cobrança do ITCMD. Um exemplo disso é o posicionamento adotado nas transmissões, por doação ou herança, de ações ou quotas de empresas com patrimônio líquido negativo. Empresas com patrimônio líquido negativo são aquelas cujos passivos excedem os ativos, de modo que seu valor patrimonial é inferior a zero.

Para entender o cerne da questão, é importante analisar o que prevê a lei do ITCMD do estado de São Paulo quanto à base de cálculo do imposto.

O artigo 9º da Lei estadual 10.705, de 28 de dezembro de 2000 (Lei 10.705/00), estabelece que a base de cálculo do ITCMD é o valor venal do bem ou direito transmitido, assim entendido o seu valor de mercado na data da abertura da sucessão ou da doação.

Tendo em vista que a determinação do valor de mercado de ações ou quotas de sociedades é bastante difícil quando tais títulos não são negociados em bolsa e não tenham sido objeto de qualquer transação recente, a Lei 10.705/00 traz um critério específico a ser utilizado nesses casos:

“Artigo 14 (...)

§ 3º - Nos casos em que a ação, quota, participação ou qualquer título representativo do capital social não for objeto de negociação ou não tiver sido negociado nos últimos 180 (cento e oitenta) dias, admitir-se-á o respectivo valor patrimonial. (Redação dada ao parágrafo pela Lei 10.992, de 21-12-2001; DOE 22-12-2001; Efeitos a partir de 01-01-2002) (grifo nosso)”.

O diploma legal é claríssimo ao colocar como base de cálculo para incidência do ITCMD o valor patrimonial das participações societárias doadas ou herdadas, quando as respectivas ações ou quotas não forem objeto de negociação ou não tiverem sido negociadas nos últimos 180 dias.

O valor patrimonial de uma empresa nada mais é que o valor constante do balanço patrimonial da referida sociedade, na conta do patrimônio líquido. Como vimos, quando uma sociedade tem patrimônio líquido negativo, seu valor patrimonial é inferior a R$ 0. À luz da Lei 10.705/00, a base de cálculo do ITCMD nesses casos é negativa. Portanto, não haveria qualquer imposto devido na transmissão, por doação ou herança, de ações ou quotas de empresa com patrimônio líquido negativo.

Esse entendimento, porém, não vem sendo seguido pelas autoridades fiscais do estado de São Paulo. A Portaria CAT 29/11 (um normativo editado pela Secretaria da Fazenda para esclarecer e revisar os procedimentos a serem adotados para o recolhimento do ITCMD no estado de São Paulo) estabelece que “quando o patrimônio líquido indicar valor negativo, será considerado, para fins de base de cálculo do imposto, o valor nominal das ações, cotas, participações ou quaisquer títulos representativos de capital social” (grifo nosso).

Em outras palavras, a orientação dada pelas autoridades fiscais é que, no caso de sociedades com patrimônio líquido negativo, seja utilizado o valor do capital social de determinada sociedade em vez do patrimônio líquido. Em função do princípio societário da intangibilidade do capital social, essa conta sempre deverá ter saldo positivo.

Nesse passo, é importante ter em conta que o capital social representa, em tese, o valor histórico aportado pelos sócios na sociedade, muitas vezes mais de décadas atrás. Nada assegura, portanto, que esse valor tenha qualquer relação com a situação atual da empresa. A rigor, o próprio fato de o patrimônio líquido ser negativo significa que a empresa teve prejuízos maiores que o valor aportado pelos sócios — forte indício de que os aportes passados não resultaram na criação de valor esperada.

Note-se, porém, que a lei do ITCMD do estado de São Paulo não dispõe em qualquer artigo sobre o uso do capital social como base de cálculo. A Portaria CAT 29/11 adota um critério não previsto em lei para a cobrança do ITCMD, onerando indevidamente o contribuinte.

Alguns cartórios de notas no estado de São Paulo já se recusam a proceder com a lavratura de escrituras se o contribuinte não pagar o ITCMD na transmissão de ações ou quotas de sociedade com patrimônio líquido negativo, sob o argumento de que o imposto é devido nos termos da Portaria CAT 29/11.

Com o devido respeito às autoridades fiscais, entendemos que a Portaria CAT 29/11 afronta o princípio tributário da legalidade. Não poderia uma mera portaria alterar os critérios de determinação da base de cálculo do imposto em total arrepio à legislação fiscal.

Ao ser levado aos tribunais, porém, o assunto assumiu feições ligeiramente distintas, focando nem tanto o critério específico previsto na Portaria CAT 29/11, mas na suposta discricionariedade das autoridades fazendárias para determinar o valor de mercado da sociedade.

A Câmara Superior do Tribunal de Impostos e Taxas (TIT) examinou o tema no Processo 4014419-7/2012, que tratava justamente do pagamento do ITCMD em um caso de doação com reserva de usufruto de ações de uma sociedade com patrimônio líquido negativo no momento da doação. Naquela ocasião, as autoridades fiscais exigiam o pagamento do ITCMD utilizando o critério trazido pela Portaria CAT 29/11. A discussão, todavia, centrou-se na possibilidade de aplicar a referida portaria a fatos geradores ocorridos antes de sua publicação (procedimento que havia sido seguido pelo Fisco e que foi condenado pelo tribunal), e não na ilegalidade da norma.

Apesar disso, o relator do processo deixou consignado que, a seu ver, no caso de sociedade com patrimônio líquido negativo em função de dívidas registradas em seu balanço, não seria possível aceitar o valor de patrimônio líquido negativo como base de cálculo do ITCMD. Primeiro, porque a legislação do ITCMD proibiria o abatimento de quaisquer dívidas que onerem o bem transmitido da base de cálculo do ITCMD. Segundo, porque o uso do valor patrimonial da sociedade para fins de cálculo do ITCMD, embora possível, não seria obrigatório, admitindo-se a revisão desse valor pela autoridade competente para chegar a um valor mais próximo do valor de mercado.

Ao examinar o tema, o Tribunal de Justiça de São Paulo posicionou-se contra a aplicação automática do valor patrimonial da empresa como base de cálculo do ITCMD, não obstante as disposições do artigo 14, parágrafo 3º da Lei 10.705/00.

O TJ-SP entendeu que: (i) o artigo 9º da Lei 10.705/00 estabelece que a base de cálculo do ITCMD é o valor de mercado do bem ou direito; (ii) o fato de o valor patrimonial da empresa poder ser utilizado como base de cálculo do ITCMD não significa que ele deva ser utilizado; (iii) a Fazenda pode discordar do valor declarado pelo contribuinte, podendo adotar outros meios para identificar o “real” valor das ações ou quotas por outros meios. Confira, nesse sentido, o acórdão relativo à Apelação 0000532-92.2012.8.26.0053:

“ANULATÓRIA DE DÉBITO. ITCMD. Doação de quotas sociais. Cálculo com base no balanço patrimonial da pessoa jurídica que, à época, apresentou valor negativo. Dados extraídos da declaração anual de ajustes (pessoa física), procedido o lançamento de ofício. Possibilidade. CTN, art. 199. Contribuintes que não se incumbiram de proceder à avaliação administrativa nem judicial a corroborar o resultado negativo do balanço, já que este não corresponde à ausência de valor das quotas, tanto que perante à Receita Federal declararam o valor histórico. Ônus de que não se desencumbiram (art. 333, I, CPC). Sentença de improcedência. Recursos parcialmente providos para adequação do indexador da obrigação e da verba honorária”.

Ousamos discordar do entendimento expresso pelos referidos tribunais. Se a Lei 10.705/00 estabeleceu como base de cálculo do imposto o valor de patrimônio líquido da empresa, não pode o Fisco exigir que o contribuinte recolha o tributo com base em parâmetro diverso, à sua conveniência, apoiando-se em uma interpretação distorcida de outros dispositivos legais mais genéricos, ou em atos normativos sem força de lei.

A Lei 10.705/00 trouxe regra específica justamente para dar certeza e segurança jurídica ao contribuinte, facilitando o recolhimento do imposto no caso de transmissão, por doação e herança, de ações ou quotas de empresas que não tenham sido objeto de negociação nos últimos 180 dias. A adoção de qualquer critério diferente, à escolha do Fisco, representa grave afronta ao princípio da legalidade e deve ser contestada.

Minhas publicações em revistas, livros e sites:

33- Suspensão da Exigibilidade do Crédito Tributário como Hipótese de Suspensão do Prazo de Prescrição. in Estudos de Direito Tributário: homenagem a José Eduardo Soares de Melo. Organização de Eduardo Soares de Melo. São Paulo: Malheiros, 2020. p. 697-706 - ISBN 978-85-392-0459-5.

32 - Autocomposição na Administração Pública em Matéria Tributária. Revista de Doutrina Jurídica - RDJ (online), v. 111, p. 186-363, 2020 - ISS 2675-9640 - link: https://revistajuridica.tjdft.jus.br/index.php/rdj/article/view/578

31- Breves Comentários do Posicionamento do Superior Tribunal de Justiça sobre Prescrição Intercorrente em Matéria Tributária. in O Supremo Tribunal de Justiça e a aplicação do direito: estudos em homenagem aos 30 anos do Tribunal da Cidadania. Coordenação Carlos Alberto de Moraes Ramos Filho e Daniel Octávio Silva Marinho. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2020. p.581-591 - INSB 978-65-5510-146-1

30- La Posibilidad de Soluciones Alternativas De Controversias en el Derecho Tributario. in Revista Estudios Privados ZavaRod Institute. Ano VII – nª 07/2020 – Segunda Época – pág. 112-120; Versión Digital www.zavarod.com.

29- La Responsabilidad Tributaria del Administrador de Fondos de Inversión. in Revista Estudios Privados ZavaRod Institute. Ano VII – nª 07/2020 – Segunda Época – pág. 209-221; Versión Digital www.zavarod.com.

28- El Problema que Provoca la Modulación de los Efectos de las Decisiones Emitidas en el Control de Constitucionalidad en Materia Tributaria. in Revista Estudios Privados ZavaRod Institute. Ano VII – nª 07/2020 – Segunda Época – pág. 300-313; Versión Digital www.zavarod.com.

27. A execução contra a Fazenda Pública fundada em título executivo extrajudicial de acordo com o art. 910 do Código de Processo Civil (co-autoria com Ana Paula Martinez). in Processo de Execução e Cumprimento de Sentença: temas atuais e controvertidos. Coordenação Araken de Assis e Gilberto Gomes Bruschi. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2020. p. 919-924 - ISBN 978-65-5065-285-2.

26. Modulação dos Efeitos da Decisão: Razões de (in)Segurança Jurídica. in Texto e Contexto no Direito Tributário. Coordenação Paulo de Barros Carvalho; Organização Priscila de Souza. 1ª ed. São Paulo: Noeses: IBET, 2020. p. 1113-1123 - ISBN 978-65-992879-3-0

25. O grave Problema da Técnica de Modulação dos Efeitos das Decisões Proferidas em Controle de Constitucionalidade em Matéria Tributária. in Novos Rumos do Processo Tributário: Judicial, Administrativo e Métodos Alternativos de Cobrança do Crédito Tributário, vol.1; coordenação de Renata Elaine Silva Ricetti Marques e Isabela Bonfá de Jesus. São Paulo: Editora Noeses,2020, p. 767-783.

24. Constructivismo Lógico Semântico. in Constructivismo lógico-semântico: homenagem aos 35 anos do grupo de estudos de Paulo de Barros Carvalho. Coordenação de Paulo de Barros Carvalho; organização Jacqueline Mayer da Costa Ude Braz. 1ª ed. São Paulo: Noeses, 2020. p. 233-251 - ISBN 978-85-8310-143-7

23. Responsabilidade Tributária do Administrador de Fundos de Investimento. in Constructivismo lógico-semântico e os diálogos entre a teoria e prática. Coordenação Paulo de Barros Carvalho; organização: Priscila de Souza. 1ª ed. São Paulo: Noeses, 2019. p.1095-1110 - ISBN 978-85-8310-142-0

22. A possibilidade de soluções alternativas de controvérsias no Direito Tributário in Revista da Faculdade de Direito da Universidade São Judas Tadeu. Ano 6 - nº 07 - 1º semestre de 2019 - ISBN 2358-6990 - - https://www.usjt.br/revistadireito/numero-7.html

21. Prazo de Decadência das Contribuições Previdenciárias Executadas de Ofício Na Justiça do Trabalho. in 30 anos da Constituição Federal e o Sistema Tributário Brasileiro. Organização Priscila de Souza; Coordenação Paulo de Barros Carvalho. 1ª ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 987 - 1009.

20. Nova interpretação do STJ sobre prescrição intercorrente em matéria tributária in conjur.com.br (28.11.2018)

19. Uma Nova Visão Para um Velho Assunto: Decadência e Prescrição no Direito Tributário, in Normas Gerais de Direito Tributário: Estudos em Homenagem aos 50 anos do Código Tributário Nacional. Coord. Carlos Alberto de Moraes Ramos Filho. Curitiba: Editora CRV, 2016. p. 537-549.

18. A Lei Complementar e a Função de Solucionar Conflito de Competência em Matéria Tributária. in 50 Anos do Código Tributário Nacional. Org. Priscila de Souza; Coord. Paulo de Barros Carvalho. 1 ed. São Paulo: Noeses: IBET, 2016. p.1087-1098.

17. Prescrição, Decadência e base de cálculo das contribuições executadas de ofício na Justiça do Trabalho. In: Instituto Brasileiro de Estudos Tributários, et. al.(Org.). PRODIREITO: Direito Tributário: Programa de Atualização em Direito: Ciclo 2. Porto Alegre: Artmed Panamericana; 2016. p. 47-81. (Sistema de Educação Continuada a Distância, v. 2).

16. A Cobrança do Crédito Tributário e os Conflitos que podem ser Solucionados no âmbito do Processo Administrativo Tributário. Revista Sodebras - Soluções para o desenvolvimento do País. Volume 11 – n. 132 – Dezembro/2016. p. 25-29.

15. Decadência e Prescrição no Direito Tributário. Revista de Direito Tributário Contemporâneo. vol.02. ano 1.p.197-209. São Paulo: ed. RT, set-out.2016.

14. O Direito à Repetição do Indébito do ICMS: Aplicação do Art. 166 do CTN. In: Betina Treiger Grupenmacher; Demes Brito; Fernanda Drummond Parisi. (Org.). Temas Atuais do ICMS. 1ed.São Paulo: IOB Informações Objetivas Publicações Jurídicas Ltda, 2015, v. 01, p. 01-494.

13.Uma nova visão sobre Decadência e Prescrição no Direito Tributário. In: Fernanda Drummond Parisi; Heleno Taveira Torres; José Eduardo Soares de Melo. (Org.). Estudos de Direito Tributário em Homenagem ao Professor Roque Antônio Carrazza. 1ed.São Paulo: Malheiros Editores, 2014, v. 1, p. 612-626.

12.O início da Fiscalização como Demarcação do Prazo de Decadência do Crédito Tributário. In: Paulo de Barros Carvalho; Priscila de Souza. (Org.). O Direito Tributário: Entre a Forma e o Conteúdo. 1 ed.São Paulo: Editora Noeses, 2014, v. 1, p. 1-1158.

11. O Supremo Tribunal Federal: Órgão Jurídico (não político). Revista da Faculdade de Direito da Universidade São Judas Tadeu, http://www.usjt.br/revistadire, p. 01 - 249, 01 mar. 2014.

10.Constituição Definitiva do Crédito Tributário. In: Paulo de Barros Carvalho. (Org.). X Congresso Nacional de Estudos Tributários: Sistema Tributário Brasileiro e as Relações Internacionais. 1ed.São Paulo: Editora Noeses, 2013, v. 1, p. 1-1160.

9.Impossibilidade de incidência nas importações de serviço. In: Alberto Macedo e Natalia De Nardi Dacomo. (Org.). ISS Pelos Conselheiros Julgadores. 1ed.SÃO PAULO: Quartier Latin, 2012, v. 1, p. 429-438.

8. Penhora on line em Matéria Tributária, aplicação do art. 185-A do Código Tributário Nacional - CTN. Enfoque Jurídico - Ano I - Edição 2 - Abril/2011, São Paulo, p. 8 - 8, 01 abr. 2011.

7.Norma Jurídica: paralelo entre a teoria normativista- positivista clássica e a teoria comunicacional. In: Gregorio Robles; Paulo de Barros Carvalho. (Org.). Teoria Comunicacional do Direito: Diálogo entre Brasil e Espanha. 1ed.São Paulo: Noeses, 2011, v. 1, p. 3-649.

6. Lacunas no Sistema Jurídico e as Normas de Direito Tributário. Revista de Direito Tributário 109/110. Malheiros Editores, 2010.

5. Meio Eletrônico Utilizado para garantir a efetividade na cobrança do crédito tributário: penhora on line. Direito Tributário Eletrônico, Editora Saraiva, 2010.

4. La modulación de efectos de la decisión en el control de constitucionalidad brasileña. Revista Opciones Legales -Fiscales, Edição Especial, Junio 2010, México. E edição normal de venda, México, junio 2010.

3. Tradução e Direito:Contribuição de Vilém Flusser e o dialogismo na Teoria da Linguagem. Vilém Flusser e Juristas. Editora Noeses, 2009.

2. Modulação dos efeitos da decisão em matéria tributária: possibilidade ou não de “restringir os efeitos daquela declaração”. Revista Dialética de Direto Tributário (RDDT). v.170, p.52-63, 2009.

1. Concessão de Medida Cautelar em Controle de Constitucionalidade Concentrado e seus Efeitos em Matéria Tributária. Revista da Escola Paulista de Direito. Editora Conceito, 2009. v.7, p.05 - 449.

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